Награждение победителя
На наш взгляд, наиболее полный, а главное, развернутый ответ дал Лев
Шуклов.
Во-первых,
ответ дан по существу. Предложен алгоритм расчета доли меньшинства при
транзакционном подходе, раскрыты возможные трудности, связанные с ним
(убытки дочерней компании, изменение доли владения в отчетном периоде).
Во-вторых, по всей видимости, автор уже сталкивался с
решением подобных задач при транзакционном подходе и имеет успешный опыт
их решения.
В-третьих, Лев Шуклов, уделил время и привел
иллюстративный пример и рекомендации, каким образом решается задача
выделения доли меньшинства при транзакционном подходе.
В дополнение к описанию кейса и в ответ на вопросы
авторов решений отметим следующее:
План счетов консолидирующей компании, по сути, есть
объединение плана счетов материнской и дочерних компаний. Виды бизнеса
отличаются по компаниям, поэтому некоторые счета одной компании просто
не используются в другой. Первичный учет по РСБУ и налоговый учет
ведутся параллельно с учетом по МСФО в той же базе данных (настроены
отдельные бизнес-единицы).
Под автоматизацией расчета Гудвила имеется ввиду
выделение Гудвила на отдельный объект нематериальных активов, с которым
в дальнейшем проводились операции обесценения или автоматического
расчета амортизации.
Благодарим всех участников за интересные ответы и
критические замечания!
Лев Шуклов, по мнению Сергея Чевычелова, становится
победителем кейса «Как разработать способ расчета доли меньшинства при
работе с проводками?». Редакция проекта FD.ru поздравляет Льва с победой
и награждает его бесплатным доступом к электронному архиву журнала
«Финансовый директор» на три месяца.
С уважением,
Редактор проекта FD.ru
Елизавета Суворова
КЕЙС
Как разработать способ расчета доли меньшинства при работе с проводками?
Описание ситуации:
Компания Навикон Групп занимается автоматизацией хозяйственной
деятельности крупного холдинга, решая в ходе проекта, в частности, задачу консолидации
финансовой отчетности. В составе холдинга четыре компании с разными видами бизнеса
в каждой. В прямой собственности материнской компании по 60% акций с правом голоса
двух дочерних (дочерних в результате их приобретения материнской). Также материнская
компания оказывает существенное влияние на деятельность (20% акций с правом голоса)
ассоциированной компании. Между компаниями существуют внутригрупповые операции.
Учетная политика унифицирована – в компаниях используется единый план счетов, система
аналитики (например, единый классификатор доходов-расходов). Первичный учет по МСФО
ведется в единой ERP – для каждой компании настроена отдельная фирма в системе,
т.е. данные бухгалтерского учета по каждой компании холдинга вводятся в отдельную
единицу информацию и каждая такая единица содержит данные только по одной компании.
Вся финансовая (баланс, отчет о прибылях и убытках и т.д.) и аналитическая отчетность
строится на базе проводок главной книги.
Рассматривается задача получения консолидированной отчетности в соответствии с МСФО,
при этом ставится задача максимальной автоматизации шагов ее формирования:
-
Исключение внутригрупповых операций (материнская компания
– дочерние) – процедура полностью автоматизирована;
-
Расчет гудвила – процедура полностью автоматизирована;
-
Расчет накопленного капитала – процедура полностью автоматизирована;
-
Расчет прав меньшинства в консолидированном балансе и консолидированном
отчете о прибылях и убытках (доля миноритарных акционеров дочерних компаний,
а также выделение доли группы в прибыли ассоциированной компании, накопленной
с момента инвестирования);
-
Непосредственное формирование отчетности
Предполагается пооперационная трансляция проводок главной книги
из каждой компании в консолидированную. Необходимые корректировки к консолидированной
отчетности учитываются по счетам главной книги также на уровне проводок. Таким образом,
все отчетные формы строятся на базе счетов главной книги (в разрезе аналитик).
Консультантами компании Навикон Групп был предложен механизм
расчета доли меньшинства в консолидированной отчетности. Интересны подходы, которые
специалисты используют при решении подобных задач в своей практике.
Задача заключается в том, чтобы разработать способ расчета доли
меньшинства при работе с проводками, т.е. предложить механизм трансляции проводок,
при котором автоматически рассчитывается и находит свое отражение в балансе и отчете
о прибылях и убытках доля меньшинства.
Если это невозможно, предложить алгоритм расчета доли меньшинства
(сумм) и то, каким образом в транзакционной системе отразить корректировки по счетам
главной книги.
РЕШЕНИЕ предлагает:
ЛЕВ ШУКЛОВ
Руководитель консалтинговых проектов «Постгрэдюэйт РАУ» (аудиторско-консалтинговая
компания) , Кандидат экономических наук, Бакалавр по бухучету и финансам Болтонского
Университета, член IFA (Институт Финансовых Аналитиков –Великобритания)
Описанная структура группы является достаточно простой. Как правило,
на практике структура группы может включать перекрестное владение компаний, косвенное
владение через другие дочерние компании и другие ситуации. В данном конкретном случае
механизм расчета доли меньшинства является весьма прозрачным.
С одной стороны, в описанном примере четко можно математически
рассчитать долю меньшинства в процентах – то есть ту часть чистых активов каждой
из дочерних компаний, которая не принадлежит группе на отчетную дату.
В случае внедрения автоамтизированых систем консолидации одним
из первоначальных этапов обычно является автоматизация выбора периметра консолидации
(структуры компаний, входящих в группу) и пересчет доли меньшинства в процентах
в зависимости от выбранного периметра, а также математический расчет доли меньшинства
в процентах средствами программного продукта по формулам перекрестного, кругового
и косвенного владения компаниями.
В данном случае эта часть уже решена и представлена в исходных
данных и не является актуальной. Так, доля меньшинства в компаниях А и B составляет
40% (100-60). Ассоциированная компания по правилам стандартов МСФО консолидируется
методом долевого участия, поэтому при расчете доли меньшинства ее не имеет смысла
рассматривать, поскольку хозяйственные операции данный компании никак не влияют
на расчет доли меньшинства.
Чтобы наглядно описать механизм расчета доли меньшинства при
трансляции проводок дочерних компаний в главную книгу рассмотрим упрощенный пример.
|
|
|
60% |
60% |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
материнская компания |
дочка А |
дочка Б |
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
8 |
9 |
Консолидация |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
долгосрочные и текущие активы |
100 |
180 |
200 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
480 |
|
гудвил |
|
|
|
|
|
240 |
|
|
210 |
|
|
|
450 |
|
инвестиции в ассоциированные компании |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
20 |
20 |
|
инвестиции в дочерние общества |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
- |
|
а |
300 |
|
|
|
- 60 |
- 240 |
|
|
|
|
|
|
- |
|
б |
300 |
|
|
|
|
|
|
- 90 |
-210 |
|
|
|
- |
|
займы предоставленные |
20 |
|
|
- 20 |
|
|
|
|
|
|
|
|
- |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
- |
|
|
720 |
180 |
200 |
- 20 |
- 60 |
- |
- |
- 90 |
- |
- |
- |
20 |
950 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
- |
|
займы полученные |
30 |
20 |
|
- 20 |
|
|
|
|
|
|
|
|
30 |
|
нераспределенная прибыль |
10 |
100 |
50 |
|
- 24 |
|
- 16 |
|
|
|
- 44 |
20 |
96 |
|
уставный капитал |
680 |
60 |
150 |
|
- 36 |
|
- 24 |
- 90 |
|
- 60 |
|
|
680 |
|
доля меньшинства |
|
|
|
|
|
|
40 |
|
|
60 |
44 |
|
144 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
- |
|
|
720
|
180
|
200
|
- 20
|
- 60
|
-
|
-
|
- 90
|
-
|
-
|
-
|
20
|
950
|
|
доля меньшинства - альтернативный расчет |
|
64 |
80 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Дочка А |
Дочка B |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
на дату приобретения |
на дату приобретения |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
долгосрочные и текущие активы |
100,00 |
150 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
100,00 |
150 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
нераспределенная прибыль |
40,00 |
0 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
уставный капитал |
60,00 |
150 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
100,00 |
150 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
проводки за период |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Dr Debtors Cr Sales |
60 |
50 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Dr Cash Cr Debtors |
30 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Dr Cash Cr Loan (M) |
20 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Profit of assosiate is 100 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
На рисунке мы видим балансы дочерних компаний А и, принадлежащих
на 60% материнской компании на дату их приобретения и итоговый консолидированный
баланс на конец года с консолидационными корректировками 1-9.
Первой консолидационной корректировкой удаляются внутригрупповые
операции.
Второй корректировкой удаляются финансовые вложения в дочерние
компании против капитала этих компаний. Данная корректировка симметрично пропорционально
доли владения дочерней компанией (60%) списывает 60% каждой статьи чистых активов
дочерней компании по состоянию на дату приобретения против финансовых вложений в
эту дочернюю компанию в материнской компании. (Баланс дочерней компании на дату
приобретения представлен под основной таблицей. Сумма чистых активов берется именно
на дату покупки компании, а не на коней года).
Третья корректировка: Оставшаяся несписанной (после второй корректировки)
часть финансовых вложений материнской компании в дочернюю реклассифицируется как
гудвил.
Четвертая корректировка: Оставшиеся несписанными части каждой
из статей чистых активов дочерней компании (по состоянию на дату приобретения) реклассифицируются
как доля меньшинства.
Пятая, шестая и седьмая корректировка сделаны для компании и
аналогичны второй, третьей и четвертой, которые были сделаны для компании А.
Восьмая корректировка. За период в компаниях А и Б проходили
какие-то операции, которые вызвали изменение чистых активов данных компаний за период,
соответственно 40% прибыли дочерних компаний за период реклассифицируем как долю
меньшинства.
Девятая корректировка признаем 20% прибыли ассоциированной компании
в консолидированной отчетности и увеличиваем стоимость финансовых вложений в ассоциированные
компании на данную величину.
Рассмотрев данный пример можно сформулировать алгоритм расчета
доли меньшинства при консолидации методом трансляции проводок дочерних компаний:
Все проводки в учете условно можно разделить на две группы: влияющие
на величину чистых активов компании и не влияющие на данную величину.
Например, проводка признания выручки (Дебет Дебторы Кредит Выручка)
влияет на чистые активы компании, поскольку выручка в конечном счете трансформируется
в нераспределенную прибыль в балансе.
Проводка погашения дебиторской задолженности (Дебет Деньги Кредит
Дебиторы) не влияет на величину чистых активов компании, поскольку просто перегруппировывает
активы из одной статьи в активе баланса в другую.
Проводка переоценки основных средств (Дебет Основные средства
Кредит Резерв Переоцнки) влияет на величину чистых активов компании, поскольку увеличивает
резерв переоценки который отражается в разделе «Капитал» в балансе компании.
При автоматизированной консолидации сначала рассматриваются проводки
по вводу начальных остатков дочерних компаний на дату их приобретения. Все такие
проводки, которые влияют на величину чистых активов компании, соответственно влияют
и на расчет доли меньшинства.
Соответственно в проводке можно предусмотреть дополнительный
признак «влияние на расчет доли меньшинства», пример такого признака представлен
на рисунке ниже. Данный признак можно завести как дополнительное поле в информационной
системе.
|
Дата |
Дебет |
Кредит |
Описание |
Сумма |
Процент владения компанией |
Влияние на расчет доли меньшинства, отражаемой в балансе |
Влияние на расчет доли меньшинства, отражаемой в отчете о прибылях и
убытках |
|
В периоде |
Дебиторы |
Выручка |
Признание выручки |
1000 |
60% |
400 |
400 |
|
В периоде |
Деньги |
Дебиторы |
Погашение дебиторов |
500 |
60% |
0 |
0 |
|
Начальные остатки |
Основные средства |
Резерв переоценки |
Переоценка основных средств |
2000 |
60% |
800 |
0 |
|
Доля меньшинства |
1200 |
400 |
Проводки, относящиеся к вводу начальных остатков дочерних компаний
на дату их приобретения и влияющие на величину чистых активов компании влияют только
на сумму доли меньшинства, отражаемую в балансе
Проводки не влияющие на величину чистых активов вообще никак
не влияют на расчет доли меньшинства.
Проводки, происходящие в течении периода владения компанией и
влияющие на величину чистых активов компании влияют в одинаковой степени как на
расчет доли меньшинства, отражаемой в балансе, так и на расчет доли меньшинства,
отражаемой в отчете о прибылях и убытках.
Таким образом получить долю меньшинства, отражаемую в отчете
о прибылях и убытках и балансе можно простым суммированием соответствующих признаков
влияния на расчет доли меньшинства по каждой проводке.
В случае с ассоциированной компанией операции по ней никак не
влияют на расчет доли меньшинства группы.
При влиянии на расчет доли меньшинства рассматриваются только
проводки дочерних влияний, контролируемых менее, чем на 100%.
Описанный алгоритм показывает простой случай расчета доли меньшинства.
Однако на практике могут возникать ситуации, когда процент владения компанией может
изменяться в течении периода, в этом случае изменяется и доля меньшинства. Например
на начало периода компания принадлежала группе на 60%, а на конец периода – на 70%.
В этом случае, все влияние на долю меньшинства, отражаемую в
балансе следует считать так, как если бы компания с самого начала принадлежала бы
на 70%, а долю меньшинства отражаемую в отчете о прибылях и убытках следует считать
из расчета 70% владения с момента сделки. Однако такой подход может вызвать сложности
при проведении консолидации на даты на которые имеются разный процент владения компанией
поэтому также можно использовать различные алгоритмы по сторнированию доли меньшинства
в балансе при увеличении доли владения компании в периоде.
Другая сложная ситуация, связанная с расчетом доли меньшинства
– убытки дочерней компании в течении периода. В этом случае в учетной политике часто
прописывается , что убытки берет на себя материнская компания, а доля миноритариев
присутствует только в случае если компания будет прибыльна.Соответственно в программе
нужно предусмотреть возможность суммировать или нет влияние на долю меньшинства
в отчете о прибылях и убытках. Если компания прибыльна, то такое суммирование проводить
нужно, если убыточна – доля меньшинства по отчету о прибылях и убытках будет равна
нулю и суммирования проводить не нужно.
Публикуется по материалам сайта www.fd.ru
